LA RESPONSABILIDAD PENAL DEL AUDITOR DE CUENTAS, HABERLA HAYLA: STS 4 MARZO 2020 (CASO FÓRUM FILATÉLICO)

El origen de la auditoría de cuentas, tal y como la conocemos actualmente, surge en el siglo XIX en Inglaterra y Escocia (Edimburgo fue la sede de la primera sociedad de auditores que se constituyó allá por el año 1853), vinculado a los cambios que trajo la revolución industrial (empresas cada vez mayores que necesitan grandes sumas de capital dió lugar a la separación entre la propiedad y la administración de la sociedad, siendo de interés - para inversores, prestamistas, acreedores, etc.. – tanto que los gestores empresariales estuvieran controlados como que la información que suministraba la compañía fuera real). El salto de la auditoria a los EEUU se dio en el último cuarto del indicado siglo XIX (de la mano de capitalistas, principalmente escoceses, que habiendo invertido en compañías norteamericanas, inicialmente en el sector cervecero, enviaron a sus auditores al otro lado del Atlántico para proteger su beneficios). Siendo allí donde la actividad profesional alcanzó su madurez. Y así, el primer reconocimiento oficial de la profesión de auditor lo fue gracias a una ley aprobada por el estado de Nueva York en 1896, que daría lugar al “Certified Public Accountant” (CPA).

En España, como se podrá intuir, fuimos tarde y así hay que esperar medio siglo para la creación del Instituto de Censores Jurados de Cuentas (1943), no siendo hasta la Ley de Régimen Jurídico de las Sociedades Anónimas de 1951 donde por primera vez se hace referencia a la necesidad de que el balance, cuenta de Pérdidas y Ganancias, propuesta de distribución de beneficios y memoria de la compañía sean sometidos a “examen e informe de los accionistas-censores de cuentas, quien por escrito propondrán su aprobación o formularán los reparos que estimen conveniente” (art. 108 de la indicada ley).

Tras la reseña histórica (espero que amena y/o didáctica), indicar que el régimen de responsabilidad de los auditores de cuentas se encuentra regulado en la Ley 22/2015, de 20 de julio, de Auditoria de Cuentas. La cual curiosamente dedica un precepto a la responsabilidad civil (art. 26), otro a la responsabilidad administrativa (art. 70) y ninguno a la responsabilidad penal. Cierto es que son pocas las resoluciones judiciales del orden penal en donde existen pronunciamientos condenatorios de auditores de cuentas. Lo cual no deja de extrañar, vistos los escándalos financieros de los últimos años en donde se han visto implicadas sociedades objeto de auditoría y en los que, por regla general, el auditor de turno salió incólume. Es por ello, quizá, lo que me ha llamado la atención de la sentencia de la Sala de lo Penal del Tribunal Supremo de 4 de marzo de 2020, relativa al mediático caso Fórum Filatélico, en donde se declara la responsabilidad penal del auditor de cuentas de la empresa, siendo varias las cuestiones de interés, en mi opinión.

Los hechos probados.

Como publicaron sobradamente los medios de comunicación en su día, la operativa de Fórum Filatélico era básicamente captar dinero de inversores mediante la venta de sellos, a la vez que se pactaba un compromiso de recompra a un precio superior. Para dar apariencia de solvencia, las cuentas anuales reflejaban en el activo el valor de los sellos al precio fijado libremente por la sociedad (cuando realmente carecían de valor o era muy inferior al consignado en los asientos contables), mientras que los compromisos de recompra (auténticos pasivos de la sociedad) no se informaban en las cuentas. Pues bien, el auditor de cuentas expresó opinión favorable a la aprobación de las cuentas anuales sin hacer objeción alguna. Los indicados informes no solo se incorporaban a las cuentas anuales sino que se mencionaban en los folletos informativos de los productos de inversión. El auditor fue objeto de sanción disciplinaria por el ICAC.

El tipo delicitivo.

El auditor es condenado por un delito de falsedad de las cuentas anuales (art. 290 Código Penal). por emitir informes de auditoría de las cuentas anuales de Fórum Filatélico, en los que admitía que las cuentas reflejaban la imagen fiel, a pesar de saber que no era así. Los elementos decisivos para apreciar el delito son, en el tipo objetivo, de un lado, que las cuentas han sido falseadas de forma idónea para causar un perjuicio a los mencionados en el artículo; y, de otro lado, que el acusado ha emitido un necesario informe de auditoría en el que no hace constar que no reflejan la imagen fiel de la sociedad. En el tipo subjetivo, que el acusado, al emitir su informe, sabe que las cuentas que avala no reflejan la imagen fiel de la sociedad, y que actúa en connivencia con los responsables de aquella.

Los alegatos defensivos desestimados

1.-       El auditor de cuentas no participó en la contabilidad ni elaboró las cuentas, sino que se limitó a emitir un informe con los datos que la sociedad le aportó.

Frente a tal razonamiento, razona la sentencia que el reproche penal se fundamente en que el auditor conocía la realidad del negocio (captación de fondos mediante sobrevaloración artificial de activos, ocultando los compromisos con clientes) y su carácter inviable (la sociedad carecía de capacidad económica para hacer frente a los compromisos), pese a lo cual no puso objeción alguna a unas cuentas anuales que reflejaban cuantiosos beneficios.

2.-       La mera discrepancia contable no es delictiva.

Considera efectivamente el Tribunal Supremo que una mera discrepancia en cuanto a la interpretación de las normas de contabilidad no conduce necesariamente a la afirmación de la comisión de un delito societario de falsedad de cuentas. Pero para ello es necesario que tal discrepancia sea razonable. Y no lo es “cuando se prescinde de los criterios mínimos de valoración de las existencias, como aquí ocurre con los sellos, respecto de los que se oculta su valor real, muy inferior al consignado. O cuando se ocultan unos compromisos con los clientes que, aunque se ejecuten en un ejercicio distinto, suponen importantes deudas ciertas para la sociedad que se concretan en importantes pérdidas, acumulables año tras año al carecer de otras fuentes de ingresos y al no existir un mercado donde vender los sellos con beneficio”.

3.-       Vinculación de la resolución dictada por el ICAC en expediente disciplinario contra el auditor.

En defensa de su posición, esgrimió el auditor que el propio ICAC había concluido, en expediente disciplinario tramitado por los mismos hechos, que únicamente hubiera procedido la inclusión de los compromisos de recompra de clientes en la memoria de las cuentas anuales. Frente a ello manifiesta la sentencia, por un lado, su no vinculación a resoluciones de carácter administrativo y, por otro, que si bien es doctrina jurisprudencial el que las cuentas anuales de las sociedades constituyen una unidad, de tal modo que las posibles irregularidades de alguno de los documentos contables de la sociedad pueden resultar subsanadas en otros (libros de contabilidad, cuentas anuales, cuenta de pérdidas y ganancias, memoria anual, etc.), no lo es menos que el que tales aspectos aparecieran en la memoria no implicaba que el auditor no debió entender que las cuentan no reflejaban la imagen fiel, consideradas, en su conjunto.

4.-       La absolución del auditor respecto de su complicidad en la culpabilidad del concurso de la sociedad.

Por la defensa del auditor se aportó la sentencia recaída en la pieza de calificación del concurso de acreedores de Fórum Filatélico, en donde quedo absuelto de la petición de complicidad en la culpabilidad del concurso que fue interesada por la administración concursal. Al respecto concluye nuestro Alto Tribunal proclamando que “su responsabilidad en el concurso, no vincula al Tribunal penal, pues, de un lado, no constituye cosa juzgada, ya que se emite dentro del marco de competencias del Juzgado de lo mercantil, distintas de las que corresponden a la jurisdicción penal; en segundo lugar, no impide que en sede penal se practiquen las pruebas pertinentes y que de ellas se acrediten hechos constitutivos de delito; y, en tercer lugar, en esa sentencia solo se afirma que no se ha practicado prueba que demuestre la responsabilidad, lo cual, no puede impedir que la jurisdicción penal actúe según sus propias competencia”.

5.-       Vulneración del principio de igualdad, ya que, en el caso Afinsa, idéntico al presente, se acordó la absolución de los auditores.

Frente a ello, a juicio del Tribunal Supremo no se trata de que se esté dando una respuesta jurídica distinta a situaciones idénticas, sino que la diferencia entre una y otra radica en los hechos declarados probados, y así, en la sentencia del caso Afinsa el Tribunal de instancia entendió que los auditores no conocían las características del negocio que hacían que las cuentas no reflejasen la imagen fiel de la compañía.

6.-       La actuación sería constitutiva de complicidad y no de cooperación necesaria (por la que es condenado).

A juicio del Tribunal Supremo, la aportación del auditor avalando con su informe, cuando es necesario en tanto que exigido por la ley, unas cuentas que sabe que ocultan la imagen fiel, dada la relevancia de la misma, debe ser considerada como constitutiva de cooperación necesaria, " ya que el informe de auditoría, como pone de relieve la doctrina más autorizada, opera como un elemento de seguridad de enorme trascendencia para la correcta valoración de la información suministrada por las sociedades a través de la publicidad de sus cuentas anuales".

Sobre la imputación de un auditor por cooperación necesaria ya teníamos antecedentes, en concreto el Auto del Juzgado Central de Instrucción 4 de 17 de noviembre de 2017 (caso Bankia) en donde se concluye que “no puede olvidarse que no se debe descartar la posibilidad de la participación, por cooperación necesaria, de las entidades auditoras que al realizar la fiscalización externa de la contabilidad, colaboran y se prestan a la formación de unas cuentas anuales o balances falseados, conducta esta que está expresamente tipificada en distintas legislaciones penales de nuestro entorno, como los son la Francesa, la Alemana o la Italiana. Y se debe considerar dicha responsabilidad por cuanto y en su función de auditor procedió a analizar, verificar y dictaminar la corrección y veracidad de las cuentas de BANKIA, S.A. que se presentaron en el folleto de emisión para su salida a Bolsa, siendo indudable que  sin dicha revisión y verificación las autoridades reguladoras y supervisoras no hubieran permitido que la citada entidad bancaria operara en el parquet”.

En la misma línea, la SAP de Jaén (Sec. 3ª) de 2 de mayo de 2003, que viene a afirmar que “la autoría del delito que nos ocupa se centra, por tanto, en los administradores de hecho o de derecho, pero no se puede descartar la cooperación necesaria de auditores y asesores jurídicos. La actuación falsaria se proyecta de manera específica sobre las cuentas anuales y de forma más genérica sobre cualquier otro documento mercantil que deba reflejar la situación jurídica o económica de la entidad”.